Dentro del catálogo de presunciones de culpabilidad del concurso, los actos y omisiones relacionados con la contabilidad ocupan un espacio bastante significativo. Por un lado, el artículo 164.2.1º de la Ley Concursal (LC) ya establece una presunción iuris et de iure (es decir, que operará en todos los casos, sin que quepa posibilidad alguna de prueba en contrario) por la cual el concurso se declarará culpable si ha habido un incumplimiento sustancial de la obligación de llevanza de contabilidad, si se ha llevado una doble contabilidad o si se han cometido irregularidades graves, hasta el punto de impedir comprender la verdadera situación financiera de la concursada.
Por otro lado, el artículo 165.1.3º sanciona también con la culpabilidad del concurso, aunque en este caso con carácter iuris tantum (es decir, admitiendo prueba en contrario), la falta de formulación de las Cuentas Anuales, su falta de sometimiento a auditoría –cuando hubiera obligación de ello- o su falta de depósito en el Registro durante los tres ejercicios anteriores a la declaración de concurso.
Pero las relaciones entre contabilidad y carácter culpable del concurso no terminan ahí porque, en realidad, muchas de las otras presunciones legales de culpabilidad vienen vinculadas, normalmente, con irregularidades contables. Así, por ejemplo, la inexactitud de documentos que acompañen a la solicitud de declaración (artículo 164.2.2º) puede obedecer a una mala gestión contable; la salida fraudulenta de bienes del patrimonio del deudor (artículo 164.2.5º) puede quedar enmascarada, a menudo, en apuntes contables falsos; y los actos jurídicos de simulación de una situación patrimonial ficticia (artículo 164.2.6º) estarán reflejados, por lo general, en apuntes contables que lógicamente serán también ficticios o simulados.
La importancia de la correcta llevanza de la contabilidad y, sobre todo, los efectos que las irregularidades en la misma revisten de cara a la calificación de un concurso como culpable son objeto de un especial análisis, por parte de la Audiencia Provincial de Barcelona, en su Sentencia 331/2014, de 19 de noviembre, que analiza uno de los supuestos más graves en esta materia: la llevanza de doble contabilidad. Por su propia definición, esta práctica implica ya en su propia génesis un ánimo fraudulento que la distingue –dotándola de mayor gravedad- de todo el resto de supuestos que la LC sanciona en materia de contabilidad. Un apunte contable puede ser irregular como consecuencia de un mero error, mientras que una falta de depósito de las Cuentas en el Registro puede ser fruto de la mera desidia, pero una doble contabilidad es consecuencia siempre de una voluntad manifiesta de provocar engaño, de ocultar datos, de generar una impresión ficticia. Por ello, los casos en que se aprecia su concurrencia ofrecen poco espacio al debate acerca de la culpabilidad del concurso.
Así lo entiende la Sentencia a la que acabamos de referirnos califica como culpable el concurso porque, entre otras irregularidades contables de menos entidad, quedó acreditado que la sociedad había mantenido un sistema de doble contabilidad que ni siquiera fue negado por sus responsables, los dos administradores afectados por la culpabilidad:
“La sentencia tiene por acreditado que Uomo llevaba una contabilidad paralela a la contabilidad oficial. La administración concursal pudo constatar que existía un “diario de facturación” que reflejaba operaciones no declaradas ni fiscal ni contablemente por importe de 387.715,45 euros. Y aporta una muestra de esas facturas en “B” y del diario de facturación, también llamado “notas”. Los recurrentes consideran que la administración concursal no ha probado el alcance de la irregularidad contable y, en concreto, el importe total de las operaciones a las que afecta. […]
Pero es más, los demandados acabaron admitiendo en la vista que, efectivamente, Uomo llevaba una doble contabilidad, que gestionaba directamente Don Claudio (padre de Don Cristóbal y administrador de derecho de la compañía hasta su jubilación). Así Don Cristóbal alegó que le constaba que la compañía “manejaba efectivo”; que su padre, administrador de hecho tras jubilarse, tenía una caja fuerte en su despacho y que “sospechaba” que esa caja reflejaba “movimientos”.”
La resolución resulta relevante porque, al margen de la cuestión de la doble contabilidad, aborda otros elementos de interés, tal y como se desprende de la cita reproducida. En primer lugar, respecto a la carga de la prueba, que sin duda plantea una importante particularidad en sede de calificación. Alegaban en este caso los administradores recurrentes que la administración concursal no había cumplido con esa carga, al no probar todas y cada una de las operaciones fraudulentas o incorporadas a la contabilidad paralela. Sin embargo, apoyándose en la Sentencia del Tribunal Supremo de 3 de noviembre de 2014, recordaba la Audiencia que esta carga tiene un carácter limitado para la administración concursal:
“[…] no podemos entender que pese sobre la administración concursal, en todo caso y circunstancia, la carga de la acreditación de todos los hechos relevantes para la calificación culpable. Lo que la administración concursal deberá hacer en su informe es justificar adecuadamente su propuesta de calificación culpable […]. De manera que sólo a partir de la oposición formulada por la concursada o de las demás personas afectadas podrá ser enjuiciado en cada caso sobre quién pesa la carga de la prueba teniendo en cuenta el efectivo esfuerzo probatorio desplegado en el incidente concursal de oposición y los principios de disponibilidad y facilidad probatoria.”
En consecuencia, la aportación de una parte de esa contabilidad paralela, unida a los restantes indicios que obraban en la pieza de calificación, resultaba suficiente para entender que la administración concursal había cumplido con su carga de la prueba o, por expresarlo quizás mejor, con la parte de esa carga que le correspondía. Acreditada la existencia de la doble contabilidad, quedaba ya en manos de los demandados –sobre los que recaía por tanto otra parte (notable) de la carga de la prueba- demostrar quién era el responsable o cuál era su alcance, a fin de desvirtuar lo que constaba en el informe-propuesta de la administración concursal.
Esto no sitúa frente a otras dos cuestiones importantes analizadas en la Sentencia, relativas al aspecto subjetivo (quién era el responsable de la doble contabilidad) y también al objetivo (qué daño provocó sobre la concursada). En relación con la primera de estas cuestiones, los recurrentes trataron de descargar toda la responsabilidad sobre el padre de uno de ellos, ya fallecido, al que achacaban el papel de administrador de hecho. Sin embargo, incluso de ser cierta esta manifestación, no sería suficiente como para que los administradores de derecho –sobre los que pesa un deber in vigilando– eludieran sus responsabilidades, tal y como consideró la Sala:
“De esa conducta son responsables los dos demandados. Don Cristóbal, administrador de la concursada, conocía esa práctica contable, instaurada por su padre, y no hizo nada por evitarlo. Hemos sostenido reiteradamente que la eventual responsabilidad de un supuesto administrador de hecho no excluye la del administrador de derecho.”
Mayor fortuna tuvo el recurso en lo relativo al alcance del daño. Por mayor reproche culpabilístico que merezca la existencia de una doble contabilidad, no puede establecerse una identidad automática entre el importe total de la misma y el daño irrogado a la concursada, porque no necesariamente la totalidad de operaciones recogidas en esa contabilidad paralela habrán servido para sacar patrimonio de la misma. En algunos casos, de hecho, habrán tenido el efecto contrario, al minimizar por ejemplo el pago de tributos respecto a aquellas operaciones que no se recogían en la contabilidad oficial. Por ello entendió la Sala que no podía exigirse a los administradores demandados el pago, como indemnización, de la totalidad del saldo de esa contabilidad paralela y, menos aún, un importe alzado:
“En el informe [de la administración concursal] se postuló la condena a los demandados al pago, en concepto de daños y perjuicios, de la suma redonda de dos millones de euros. No sabemos de dónde sale esa cantidad, que puede guardar relación con el déficit patrimonial de la concursada, con la cantidad en que se agravó la insolvencia o con otras conductas determinantes de la culpabilidad que la sentencia descarta. En ningún caso podemos vincularla con el destino de las operaciones opacas al fisco que se incorporaron a la contabilidad extraoficial.”
Y ése era un punto en el que sí pesaba sobre la administración concursal la carga de la prueba, en el sentido en que debía acreditar por qué el importe que reclamaba como indemnización tenían que ser esos dos millones y no cualquier otro, debiendo descartarse las cuantías alzadas como la que en ese caso se había propuesto.
La Sentencia analizaba también otras irregularidades contables de menor calado, como por ejemplo el incumplimiento de la obligación de depósito de las Cuentas Anuales, aunque efectuanod una importante distinción: no cabía declarar culpable el concurso por el depósito tardío (porque la LC no lo contempla), sino sólo por la falta de depósito, algo que sólo había ocurrido respecto a un ejercicio, ya que los demás habían sido objeto de depósito simplemente extemporáneo. No obstante, cuestiones como ésta quedaban en un segundo plano en un caso en que se apreciaba la peor de las conductas posibles en esta materia, que es la de llevanza de una doble contabilidad.
strong>Los problemas derivados de la doble contabilidad y, en general, todo aquello que tiene que ver con las presunciones legales de culpabilidad del concurso se abordan, con especial énfasis, en el módulo 5 del Master en administración y mediación concursal del Colegio Universitario Cardenal Cisneros. La calificación del concurso es uno de sus puntos más críticos, debido a los importantes efectos que genera, por lo que es objeto de un tratamiento específico dentro del curso.
Antonio Valmaña Cabanes
Procesos Concursales, restructuraciones e insolvencias
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